Los sujetos pasivos del Impuesto sobre Sociedades podrán deducir de su cuota íntegra el 35% de la base de la deducción por donativos a organizaciones no gubernamentales.

Se aplican a la cuota íntegra después de haber sido reducida por las bonificaciones, deducciones por doble imposición y deducciones para incentivar la realización de determinadas actividades. Con esta deducción se puede reducir a cero la cuota del IS.

Por ejemplo, en una aportación dineraria la base de deducción es la cantidad aportada a la ONG y si se donan bienes o derechos su valor contable. La base de esta deducción tiene como límite el 10% de la base imponible del período impositivo.

Cuando no se haya podido aplicar íntegramente todo el importe de deducción al que se tuviera derecho, bien por insuficiente cuota, o bien por rebasar el límite del 10% de la base imponible, las cantidades no aplicadas o el exceso de base se podrá aplicar en los siguientes 10 ejercicios.

Hay que tener en cuenta que, contablemente se registra un gasto extraordinario por el pago a la ONG. Estos gastos son considerados liberalidades y no son deducibles en el IS. Por lo que, en definitiva el efecto de la donación a la ONG es el 35% de lo aportado en IS (con el límite del 10% de la base imponible).

Si es una persona física quien realiza el donativo, en el IRPF es el 25% (con el límite también del 10% de la base liquidable). Vemos que, en general en el IS es deducible un porcentaje mayor y existe un plazo de 10 años para deducir el exceso de deducción no aplicado por insuficiencia de cuota.

Para que sean aplicables las deducciones anteriores, los donativos se deben realizar a favor de organizaciones no gubernamentales de desarrollo que tengan la forma jurídica de fundaciones o asociaciones (en este caso no es necesario que hayan sido declaradas de utilidad pública), las cuales deben ser por tanto entidades sin fines lucrativos a las que sea de aplicación la Ley 49/2002, de 23 de diciembre, de régimen fiscal de las entidades sin fines lucrativos y de los incentivos fiscales al mecenazgo.

Finalmente, los donativos, donaciones y aportaciones realizados deben consistir en:

1)  Dinero, bienes o de derechos;

2)  Cuotas de afiliación.

3)  Constitución de un derecho real de usufructo sobre bienes, derechos o valores.

En ningún caso las cantidades entregadas deben corresponderse con contraprestaciones a recibir de la ONG, ni esperar algún tipo de prestación a cambio de la aportación.

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Los profesionales y autónomos que realizan algún tipo de actividad económica sujeta al IRPF, en función del régimen de determinación del rendimiento en este tributo y las obligaciones contables que lleven aparejadas, la anotación en los libros registro o libros contables puede ser diversa. Igualmente, el pago de la tarjeta de crédito puede englobar los cargos por las compras y gastos pagados con la tarjeta y los intereses y comisiones por usarla. En función de todas estas premisas damos las siguientes pautas:

1. Actividad en estimación directa norma (EDN) o simplificada en IRPF con la obligación de elaborar, en general, libros registro de compras y gastos y ventas e ingresos:

Cada compra o gasto pagado con la tarjeta supondrá un asiento en el libro de compras y gastos (o libro de gastos en actividades profesionales), atendiendo a la relación de facturas recibidas que documenten dichas operaciones. Es decir, entendemos que las anotaciones deben corresponderse con su devengo y no con la forma o momento del pago mediante tarjeta de crédito.

Igualmente, los intereses cargados por aplazar dichos pagos o las comisiones de servicio supondrían otros asientos por gastos.

La información a incluir en estos libros será la correspondiente a la factura recibida: nº de asiento, fecha y nº de factura, datos del expedidor, concepto e importes (base, cuota IVA y total). Los asientos figurarán por orden de fechas.

2. Actividad que lleva una contabilidad según el Código de Comercio, bien por ser una actividad empresarial mercantil en EDN o porque voluntariamente prefiera llevar una contabilidad más rigurosa y exhaustiva de su negocio.

En este caso, cada compra o gasto se contabilizará en el momento de su devengo en la cuenta de gastos correspondiente a su naturaleza. Si esta compra o gasto se paga mediante la tarjeta de crédito es cuando la deuda se registra en la cuenta 5201 “Deudas a corto plazo por crédito dispuesto”, ya que incluye las cantidades que se van disponiendo del crédito de la tarjeta. Los intereses se llevan a cuentas de gastos financieros y las comisiones de servicio a la 626 “Servicios bancarios y similares”.

Ejemplo de una secuencia de asientos de una operación pagada con tarjeta a corto plazo:

-       Se compra material de oficina no inventariable por 1000 €:

1000 (629) Otros servicios 180 (472) HP IVA soportado

DEBE                                                   a                                                        HABER

Proveedores (400) 1180

-       Pago al proveedor y disposición del crédito:

1800 (400) Proveedores

DEBE                                                   a                                                        HABER

Deudas a corto plazo por crédito dispuesto (5201) 1800

-       Se cancela el crédito del que se había dispuesto (además suponemos que se han devengado 10 € de intereses):

1800 (5201) Deudas a corto plazo por crédito dispuesto 10 (662) Intereses de deudas

DEBE                                                   a                                                        HABER

Bancos (572) 1810

-       Y por una comisión del banco de 20 € se registraría:

20 (626) Servicios bancarios y similares

DEBE                                                   a                                                        HABER

Bancos (572) 20

Finalmente, hay que indicar que si el crédito fuera a largo plazo, en función de si se aplica el PGC (RD 1514/2007) o el PGC para Pymes (RD1515/2007), la deuda a final de año debe figurar en el balance por su valor de reembolso y los intereses contabilizarse a su devengo según el método del tipo de interés efectivo, los gastos o comisiones que pudieran cobrar tienen un tratamiento alternativo para Pymes, pues se podría optar por no incluirlos en el cálculo del tipo de interés efectivo y llevarlos a gastos directamente como hemos visto en el último asiento del ejemplo.

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Haciendo un recorrido de lo más general a lo más particular, tendríamos como fuentes del derecho contable las siguientes normas (todas las normas mencionadas están disponibles en el apartado "legislación" de la Obra Contable de expertoasesor):

1) El Código de Comercio y la Ley de Sociedades de Capital (RDL 1/2010)

-  Código de Comercio: Esta norma incluye en su libro primero, título III "De la contabilidad de los empresarios", aspectos generales sobre los libros de los empresarios, cuentas anuales así como la presentación de las cuentas anuales de los grupos de sociedades.

-  Ley de Sociedades de Capital: El título V de esta Ley regula aspectos relativos a la formulación, contenido, agrupación y separación de partidas en las cuentas anuales. También determina los requisitos para presentar cuentas anuales abreviadas, así como el contenido de la memoria y del informe de gestión. Finalmente, se determinan aspectos mercantiles relativos a la verificación (auditoría), aprobación y depósito de las cuentas anuales.

-  En desarrollo de los aspectos relativos al registro y publicidad de los Libros contables y las cuentas anuales, cabe mencionar el Reglamento del Registro Mercantil, aprobado por el Real decreto 1784/1996, de 19 de julio. Los modelos de presentación en el Registro de las cuentas anuales se aprueban mediante Orden Ministerial, la última vigente la Orden JUS/206/2009, de 28 de enero.

2) Planes Generales de Contabilidad.

Serían el PGC 2007 (Real Decreto 1514/2007, de 16 de noviembre, por el que se aprueba el Plan General de Contabilidad) y el PGC PYMES (REAL DECRETO 1515/2007, de 16 de noviembre, por el que se aprueba el Plan General de Contabilidad de Pequeñas y Medianas Empresas y los criterios contables específicos para microempresas)

La aplicación de uno de estos dos planes contables será obligatoria para las empresas. En este sentido, la empresa podrá aplicar el PGC  PYMES si cumple los requisitos del artículo 2 del PGC PYMES.

Desde un punto de vista muy esquemático, comentar que el Plan General de Contabilidad establece la forma de contabilizar los distintos hechos y elementos económicos. En concreto, estas normas incluyen conceptos contables así como normas de valoración de los distintos elementos patrimoniales y hechos económicos, cuadro de cuentas, relaciones entre las cuentas, así como modelos de cuentas anuales y normas de elaboración de las cuentas anuales.

3) Adaptaciones sectoriales y Resoluciones del ICAC

- Las adaptaciones sectoriales son de obligado cumplimiento para aquellas sociedades cuyo objeto social esté incluido en las normas de aplicación de cada adaptación sectorial (constructoras, inmobiliarias, aseguradoras...) podemos destacar las siguientes:

- Orden EHA/3360/2010, de 21 de diciembre, por la que se aprueban las normas sobre los aspectos contables de las sociedades cooperativas.

- Real Decreto 1491/2011, de 24 de octubre, por el que se aprueban las normas de adaptación del Plan General de Contabilidad a las entidades sin fines lucrativos y el modelo de plan de actuación de las entidades sin fines lucrativos.

- Orden de 28 de diciembre de 1994 por la que se aprueban las normas de adaptación del plan general de contabilidad a las empresas inmobiliarias.

- Orden de 27 de enero de 1993 por la que se aprueban las normas de adaptación del Plan General de Contabilidad a las Empresas constructoras.

- Las Resoluciones del ICAC (Instituto de Contabilidad y Auditoría de Cuentas) son normas emanadas por este organismo y que regulan criterios de contabilización no incluidos en los Planes Generales de Contabilidad. Entre otras, podemos destacar las siguientes Resoluciones del ICAC:

- Resolución de 30 de julio de 1991, del Presidente del Instituto de Contabilidad y Auditoría de Cuentas por la que se dictan normas de valoración del inmovilizado material.

- Resolución de 21 de enero de 1992, del Instituto de Contabilidad y Auditoría de Cuentas, por la que se dictan normas de valoración del inmovilizado inmaterial.

- Resolución de 16 de mayo de 1991, del Presidente del Instituto de Contabilidad y Auditoría de Cuentas por la que se fijan criterios generales para determinar el "importe neto de la cifra de negocios".

Es preciso mencionar que algunas de estas adaptaciones sectoriales y Resoluciones del ICAC fueron aprobadas en una fecha anterior a la aprobación de los Planes Generales de Contabilidad (PGC 2007 y PGC PYMES) no obstante, serán de aplicación en todo aquello que no contradigan a estos planes contables, tal y como se indica en la Disposición Transitoria 5ª del PGC 2007 y en la Disposición Transitoria 6ª del PGC PYMES:

4) Normas que regulan la Auditoría de cuentas y las Cuentas anuales consolidadas

- Real Decreto Legislativo 1/2011, de 1 de julio, por el que se aprueba el texto refundido de la Ley de Auditoría de Cuentas.

- Real Decreto 1517/2011, de 31 de octubre, por el que se aprueba el Reglamento que desarrolla el texto refundido de la Ley de Auditoría de Cuentas, aprobado por el Real Decreto Legislativo 1/2011, de 1 de julio

- Real Decreto 1159/2010, de 17 de septiembre, por el que se aprueban las Normas para la Formulación de Cuentas Anuales Consolidadas y se modifica el Plan General de Contabilidad aprobado por Real Decreto 1514/2007, de 16 de noviembre y el Plan General de Contabilidad de Pequeñas y Medianas Empresas aprobado por Real Decreto 1515/2007, de 16 de noviembre.

5) Consultas del ICAC

Sería la doctrina del ICAC destinada a aclarar dudas concretas no incluidas de forma específica en la normativa anteriormente mencionada.

En las próximas fechas, expertoasesor, comercializará una obra de consulta que analizará de forma sistemática estas consultas del ICAC, y que incluirá los ejemplos y supuestos prácticos necesarios para interpretar estas consultas del ICAC.

6) Normas internacionales de contabilidad

Además de lo anterior, las cuentas consolidadas de los grupos que coticen en bolsa deberán elaborar sus estados contables de acuerdo con las Normas Internacionales de Contabilidad (NIC) – Normas Internacionales de Información Financiera.

Reglamento (CE) nº 1126/2008 de la Comisión, de 3 de noviembre de 2008 , por el que se adoptan determinadas normas internacionales de contabilidad de conformidad con el Reglamento (CE) nº 1606/2002 del Parlamento Europeo y del Consejo.

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En este artículo veremos el tratamiento de la depreciación irreversible de estos activos intangibles y, en particular, si se aplican los coeficientes de las tablas oficiales o qué porcentajes de amortización se aplican fiscalmente.

En el IRPF, en estimación directa simplificada, se aplica el mismo criterio del Impuesto sobre Sociedades por remisión a las normas reguladoras del mismo.

Los derechos de traspaso son un inmovilizado intangible, respecto a su amortización fiscal el artículo 11.4 del TRLIS (Real Decreto Legislativo 4/2004, de 5 de marzo) indica:

“4. Serán deducibles con el límite anual máximo de la décima parte de su importe, las dotaciones para la amortización del inmovilizado intangible con vida útil definida, siempre que se cumplan los siguientes requisitos:

Que se haya puesto de manifiesto en virtud de una adquisición a título oneroso.

Que la entidad adquirente y transmitente no formen parte de un grupo de sociedades según los criterios establecidos en el artículo 42 del Código de Comercio, con independencia de la residencia y de la obligación de formular cuentas anuales consolidadas. Si ambas entidades forman parte de un grupo, la deducción se aplicará respecto del precio de adquisición del inmovilizado satisfecho por la entidad transmitente cuando lo hubiera adquirido de personas o entidades no vinculadas.”

Es decir, este tipo de activo no se amortiza por los coeficientes de las tablas sino que se fija específicamente su depreciación anual máxima deducible en el 10%. Esto siempre que los derechos de traspaso tengan una vida útil definida (según indica el PGC en la norma de registro y valoración 5ª), por ejemplo si el local es arrendado, la vida útil de los derechos de traspaso estará marcada por la duración del contrato.

En caso de que tengan una vida útil indefinida, contablemente no se amortiza, y fiscalmente el art. 12.7 TRLIS indica:

“7. Cuando se cumplan los requisitos previstos en los párrafos a y b del apartado anterior [relativos a su adquisición onerosa y a que adquirente y transmitente formen parte de un grupo de empresas] será deducible con el límite anual máximo de la décima parte de su importe el inmovilizado intangible con vida útil indefinida.

Esta deducción no está condicionada a su imputación contable en la cuenta de pérdidas y ganancias. Las cantidades deducidas minorarán, a efectos fiscales, el valor del inmovilizado.”

Donde vemos que se permite deducir un 10% de valor de los derechos de traspaso con vida útil indefinida con independencia de que contablemente no se registre amortización.

Un saludo.

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